Artikel erschienen am 26.01.2015
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Aktuelles zum umsatzsteuerlichen Reverse Charge

Insbesondere bei Leistungsbeziehungen mit öffentlichen Unternehmen

Von LL.M. Marc Tepfer, Hamburg

Nach der Grundregel des deutschen Umsatzsteuerrechts schuldet der Unternehmer, der eine Leistung ausführt, die Umsatzsteuer und hat diese an das Finanzamt abzuführen. Nur in Ausnahmefällen schuldet der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer nach § 13a UStG. Eine Ausnahme ist das sog. Reverse-Charge-Verfahren (Umkehr der Steuerschuldnerschaft) nach § 13b UStG. In § 13b UStG hat der Gesetzgeber Sachverhalte geregelt, die besonders für Umsatzsteuerverkürzungen und -hinterziehungen anfällig sind.

Erfüllt eine Leistung die Voraussetzungen des Reverse-Charge-Verfahrens nach § 13b UStG, so schuldet ausnahmsweise der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer, wenn dieser ein Unternehmer oder ggf. eine juristische Person des öffentlichen Rechts ist. Dies gilt selbst dann, wenn die Leistungen für den nichtunternehmerischen bzw. hoheitlichen Bereich bezogen werden.

Die Umsatzsteuer entsteht in diesen Fällen abweichend von § 13 UStG mit Ausstellung der Rechnung und nicht bereits mit Ausführung der Leistung, spätestens jedoch mit dem Ablauf des der Ausführung der Leistung folgenden Kalendermonats, § 13b Abs. 2 UStG. Wird dagegen das Entgelt vereinnahmt (Anzahlung), bevor die Leistung ausgeführt worden ist, entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist, § 13b Abs. 4 S. 2 UStG. Der Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung ist in diesem Fall unbeachtlich.

Für Zwecke der Betrugsbekämpfung ist der Katalog des § 13b UStG im Zuge des Kroatienanpassungsgesetzes mit Wirkung zum 01.10.2014 teilweise überarbeitet und erweitert worden.

Neuerungen

Im Folgenden werden die wichtigsten Neuerungen hinsichtlich der Umkehr der Steuerschuldnerschaft dargestellt.

1. Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen

Die Neuregelung der Umkehr der Steuerschuldnerschaft in § 13b Abs. 5 UStG für Bauleistungen wurde aufgrund aktueller Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes erforderlich (BFH, Urt. v. 22.08.2013 – Az. V R 37/10 und Beschl. v. 05.02.2014 – Az. V B 2/14). Abweichend von der bisherigen Verwaltungsanweisung (Abschnitt 13b.3 Abs. 8 S. 5 – 7 UStAE a. F.) erbringen Bauträger keine Bauleistung sondern liefern ein bebautes Grundstück, sodass das Reverse-Charge-Verfahren nicht zur Anwendung kommt, vielmehr sei der liefernde Subunternehmer und nicht der Bauträger der Schuldner der Umsatzsteuer. Außerdem stellte der BFH klar, dass der Leistungsempfänger lediglich dann Schuldner der Umsatzsteuer wird, wenn er seinerseits die erhaltene Bauleistung zur Erbringung von Bauleistungen einsetzt. Auf den Anteil der Bauleistungen am Gesamtumsatz von mindestens 10 %, auf den die Finanzverwaltung bisher abstellte, kommt es dagegen nicht an.

Daraufhin hat die Finanzverwaltung mit der entsprechenden Änderung des UStAE im Zuge von diversen BMF-Schreiben reagiert (Abschnitt 13b.3, 13b.5 Abs. 4, 13b.8 UStAE n. F.).

Die gesetzlichen Änderungen der Steuerschuldnerschaft in § 13b Abs. 2 und Abs. 5 UStG im Zuge des Kroatienanpassungsgesetzes hat die Rechtsprechung des BFH aufgegriffen und das Gesetz dahingehend angepasst, dass die ursprüngliche Verwaltungsauffassung nahezu wiederhergestellt wurde und sorgt nunmehr für mehr Rechtssicherheit in der Baubranche. Die Steuerschuld für Umsätze aus Bauleistungen geht nach § 13b Abs. 5 S. 1, 2 UStG n. F. auf den Leistungsempfänger über, wenn der Empfänger als Unternehmer seinerseits nachhaltig Bauleistungen erbringt. Es kommt auf die nachhaltige Art der Tätigkeit und nicht darauf an, dass jede konkrete Leistung für die vom Leistungsempfänger erbrachte Bauleistung verwendet wird.

Der Nachweis der Nachhaltigkeit erfolgt durch eine Bescheinigung des Finanzamtes, welche höchstens auf 3 Jahre befristet ausgestellt wird. Wie nach der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung werden die Bauleistungen dann nachhaltig erbracht, wenn der Anteil der Bauleistungen mindestens 10 % des Weltumsatzes des Unternehmens beträgt. Aus Gründen der Rechtssicherheit kann eine unrichtige Bescheinigung von der Finanzbehörde nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden.

Sind der Leistungsempfänger und der leistende Bauunternehmer in Zweifelsfällen übereinstimmend von dem Vorliegen der Voraussetzungen für den Übergang der Steuerschuld ausgegangen, obwohl dies nach der Art der Umsätze unter Anlegung objektiver Kriterien nicht zutreffend war, gilt der Leistungsempfänger dennoch als Steuerschuldner, sofern dadurch keine Steuerausfälle entstehen, § 13b Abs. 5 S. 7 UStG.

Da öffentliche Unternehmen nur in Ausnahmefällen selbst Bauleistungen erbringen werden, erfüllen sie häufig nicht die qualifizierten Anforderungen als Bauleistender im Sinne des § 13b UStG. Somit kommt es nur in Ausnahmefällen – wie dies teilweise bei kommunalen Stadtwerken der Fall ist – bei den kommunalen und städtischen Bauaufträgen zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft. Regelmäßig wird der Bauleistende Steuerschuldner sein.

2. Steuerschuldnerschaft bei Lieferung von Edelmetallen und unedlen Metalle

Bei dem Erwerb von Edelmetallen, unedlen Metallen, Selen und Cermets ist ebenfalls der Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger zu beachten, wenn er ein Unternehmer ist, § 13b Abs. 2 Nr. 11, Abs. 5 S. 1 UStG. Betroffen sind die nach dem 30.09.2014 ausgeführten Lieferungen.

Unter die Regelung fällt grds. die Lieferung der Metalle in Rohform, bei einzelnen Stoffen sind allerdings auch andere Verarbeitungsgrade erfasst wie in etwa Halbzeug, Rohre, Bleche und Draht. Im Einzelnen sind in der Anlage 4 zu § 13b Abs. 2 Nr. 11 UStG folgende Metalle aufgeführt: Selen, Silber, Gold, Platin, Eisen, Kupfer, Nickel, Aluminium, Blei, Zink, Zinn, Cermets und andere unedle Metalle.

Der Erwerb der Metalle von städtischen Betrieben kommt insbesondere in Form von Abfällen und Schrott in Betracht. Nach Anweisung der Finanzverwaltung sind Abfälle und Schrott unabhängig von der Metallart nicht von der Neuregelung erfasst (Abschnitt 13b.7a UStAE). In diesem Fall verbleibt die Umsatzsteuerschuld bei dem liefernden städtischen Unternehmen.

Hinsichtlich dieser Regelung könnte es kurzfristig erneut zu einer Änderung kommen. Im Jahressteuergesetz 2015, welches sich im Gesetzgebungsverfahren befindet, sind bereits Anpassungen der gerade neu eingeführten Regelung geplant.

3. Steuerschuldnerschaft bei Lieferung von Tablet-Computern und Spielekonsolen

Der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für Lieferungen von Mobilfunkgeräten sowie von integrierten Schaltkreisen ist auf die Lieferung von Tablet-Computern und Spielekonsolen ausgeweitet worden, § 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG. Voraussetzung des Übergangs der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger ist allerdings, dass die in Rechnung gestellten Entgelte mindestens 5 000 Euro betragen. Eine nachträgliche Minderung des Entgelts bleibt unberücksichtigt.

4. Rechnung im Reverse-Charge-Verfahren

Bei einer Leistung im Sinne des § 13b Abs. 2 UStG ist in der Rechnung ein Hinweis „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ aufzunehmen, § 14a Abs. 5 UStG. Die Verwendung eines englischen Begriffs „Reverse charge“ oder vergleichbarer Begriffe in anderen Sprachfassungen sind zulässig, soweit der leistende Unternehmer im Ausland ansässig ist. Im Gegensatz zur sonst geltenden Regelung ist für den Vorsteuerabzug keine ordnungsgemäße Rechnung erforderlich, wenn die Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger übergegangen ist.

Fazit

Es sollte im jeweiligen Einzelfall sehr genau geprüft werden, ob eine Umkehr der Steuer-schuldnerschaft gegeben ist. Zudem stellen sich insbesondere bei Auftragsbeziehungen privater Unternehmen zu öffentlichen Unternehmen bzw. der öffentlichen Hand umsatzsteuerliche Besonderheiten, die Auswirkungen auf die Rechnungslegung und die geschuldete Umsatzsteuer haben.

Foto: Panthermedia/GinaSanders

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