Artikel erschienen am 20.12.2014
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Steuerliche Risiken bei Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer

Weiterbeschäftigung im Pensionsalter

Von Dipl.-Kfm. Dr. rer. pol. Wolfgang Zündorf, Bielefeld | Dr. rer. pol. Anja Rickermann, M. A., Bielefeld

Im Mittelstand erhalten geschäftsführende Gesellschafter häufig Pensionszusagen von ihrer GmbH. Der Vorteil besteht darin, dass die jährlichen Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen bei der GmbH steuerlich abziehbar sind. Dagegen fallen die Steuern beim Gesellschafter erst im Zeitpunkt der Pensionszahlungen an. Auf diese Weise können ganz erhebliche Steuerstundungseffekte erzielt werden. Darüber hinaus kommt es häufig zu Vorteilen bei der Steuerprogression, weil das Einkommen der Gesellschafter-Geschäftsführer nach der Pensionierung sinkt.

Allerdings haben Pensionszusagen nicht nur Vorteile. Insbesondere in Fällen, in denen der Gesellschafter-Geschäftsführer über das vereinbarte Pensionsalter hinaus weiter tätig sein möchte, können sich erhebliche steuerliche Belastungen ergeben.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Zahlung von Gehalt und Pension

Kürzlich hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass eine gleichzeitige Zahlung von Pension und Gehalt an den Gesellschafter-Geschäftsführer steuerlich eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt. Erforderlich wäre statt dieser Doppelzahlung eine Anrechnung des Geschäftsführergehalts auf die Pensionszahlung.

Die verdeckte Gewinnausschüttung führt dazu, dass die Pensionszahlung bei der Gesellschaft für steuerliche Zwecke nicht abziehbar ist. Dementsprechend erhöht sich die Gewerbe- und Körperschaftsteuerbelastung der Gesellschaft. Der Gesellschafter muss den Betrag als Gewinnausschüttung anstatt als Pensionszahlung versteuern. Per Saldo erhöht sich damit die Steuerbelastung von Gesellschaft und Gesellschafter.

Es ist auch keine Lösung, ab Beginn der Pensionszahlungen den Tätigkeitsumfang und das Gehalt des Gesellschafter-Geschäftsführers zu reduzieren. Denn die Gesellschaft würde nach Ansicht des Bundesfinanzhofs von einem ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführer verlangen, eine gleichzeitige Zahlung von Gehalt und Pension – unabhängig von der Höhe – zu unterlassen.

Pensionszahlungen bei unentgeltlicher Weiterbeschäftigung des Gesellschafter-Geschäftsführers würden die ertragsteuerlichen Risiken vermeiden. Allerdings könnte dies insoweit Schenkungsteuer auslösen, wie sich der Ertragswert der Gesellschaftsanteile für die Mitgesellschafter dadurch erhöht, dass der Geschäftsführer unentgeltlich arbeitet und hierdurch die Gewinne steigen.

Sieht die Pensionszusage zusätzlich zum Erreichen einer Altersgrenze die Beendigung der aktiven Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers vor, sind Pensionszahlungen bei Weiterbeschäftigung insgesamt als verdeckte Gewinnausschüttung einzuordnen. Denn in diesem Fall steht die Zahlung der Pension wegen der fortgesetzten Tätigkeit im Widerspruch zu der Pensionsvereinbarung und hat damit keine steuerlich anerkannte Grundlage.

Vorübergehender Verzicht auf Pensionszahlungen und Erhöhung späterer Pensionen

In manchen Fällen werden die Pensionszahlungen während der bezahlten Weiterbeschäftigung ausgesetzt und dafür die späteren Pensionsbezüge erhöht. Dies ist versicherungsmathematisch gerechtfertigt, weil die statistisch zu erwartende Pensionszahlungsdauer durch einen späteren Pensionseintritt verkürzt wird.

Allerdings kann der Erhöhungsbetrag aus steuerlicher Sicht eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellen. Denn grundlegende Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung von Pensionsvereinbarungen ist eine noch mindestens zehnjährige Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers für die Gesellschaft vor dem Beginn der Pensionszahlungen. Auch für die Erhöhung einer Pensionszusage ist diese 10-Jahres-Frist zu beachten.

Eine Erhöhung der Pensionszahlung für den Fall einer Weiterbeschäftigung sollte daher möglichst direkt bei Abschluss der Pensionsvereinbarung oder – falls dies nicht mehr möglich ist – als nachträgliche Änderung unter Einhaltung des zehnjährigen Erdienungszeitraums vereinbart werden. Als Orientierungsmaßstab könnte die gesetzliche Rente herangezogen werden, die für jeden Monat der Weiterbeschäftigung eine Erhöhung um 0,5 % vorsieht.

Vorübergehender Verzicht auf Pensionszahlungen ohne Erhöhung späterer Pensionen

Zur Vermeidung der vorstehend genannten steuerlichen Nachteile könnte der Gesellschafter-Geschäftsführer bei Verzicht auf laufende Pensionszahlungen und ohne eine Erhöhung zukünftiger Pensionszahlungen weiter entgeltlich tätig bleiben. Aber auch dieses Vorgehen hat steuerlich nachteilige Konsequenzen. Denn wegen der dann statistisch verkürzten Dauer des Rentenbezugs verzichtet der Geschäftsführer auf Pensionsbezüge. Dementsprechend muss die Pensionsrückstellung vermindert werden.

Die Finanzverwaltung nimmt in Höhe des Minderungsbetrags eine steuerpflichtige fiktive Pensionszahlung an den Gesellschafter an. Hierdurch erhöht sich dessen Einkommensteuerbelastung u. U. drastisch, ohne dass ein tatsächlicher Liquiditätszufluss stattfindet. Den fiktiv zugeflossenen Betrag legt der Geschäftsführer anschließend wieder fiktiv in die Gesellschaft ein. Hierdurch erhöhen sich die steuerlichen Anschaffungskosten der Beteiligung. Bei einer späteren eventuellen Veräußerung der GmbH-Anteile verringern sich dann Gewinn und Steuerzahlungen. Allerdings fallen diese Steuerminderungen – wenn überhaupt – regelmäßig erst viel später und aufgrund des Teilabzugsverbots in geringerer Höhe als die Steuerzahlungen aus der fiktiven Pensionszahlung an.

Handlungsempfehlungen

Die Weiterbeschäftigung als Gesellschafter-Geschäftsführer nach Erreichen des Pen­sionsalters führt also in die steuerliche Zwickmühle. Scheidet eine rechtzeitige Vereinbarung über eine Erhöhung der Pensionsbezüge bei Weiterbeschäftigung aus, sollte daher über alternative Lösungen nachgedacht werden. Hierzu gibt es einen Fingerzeig des Bundesfinanzhofs. Dieser hat darauf hingewiesen, dass der Gesellschafter nach Pensionsbeginn als Berater gegen Bezahlung für die Gesellschaft tätig sein könne. Der Geschäftsführungsvertrag solle beendet und ein Beratervertrag abgeschlossen werden. Der gleichzeitige Bezug einer Beratervergütung und der Pension sei unproblematisch.

Allerdings muss der Gesellschafter bei dieser Lösung auf seinen Geschäftsführerstatus und wohl auch auf seinen Firmenwagen verzichten. Außerdem muss eine andere geeignete Person als Geschäftsführer zur Verfügung stehen. Trotz dieser Bedingungen sollte in jedem Einzelfall intensiv über die hier genannte Beraterlösung nachgedacht werden, weil hierdurch finanzielle und insbesondere steuerliche Nachteile vermieden werden können und die Unternehmensnachfolge vorangetrieben werden kann.

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