Die gewerbesteuerlich begünstigte GmbH

Eine klassische Frage in der Beratung ist die nach der steueroptimalen Rechtsform für die wirtschaftliche Betätigung. Darauf gibt es keine allgemeingültigen Antworten. Zunächst muss die Rechtsform zu der Struktur und den Zielen der Gesellschafter, dem Geschäftsmodell, der Ertragssituation passen. Dazu ist auch die rechtsformspezifische Besteuerung zu betrachten.

Die Grundstruktur der Ertragsbesteuerung von Gesellschaft und Gesellschafter

Grundsätzlich eignen sich sowohl Personenunternehmen als auch Kapitalgesellschaften für das Betreiben eines Handelsgewerbes. Steuerlich besteht jedoch ein großer Unterschied. Personenunternehmen gelten als transparent. Das bedeutet, dass jedem Gesellschafter sein Anteil am steuerlichen Ergebnis direkt zugerechnet wird und zwar unabhängig davon, ob und in welcher Höhe über das Ergebnis verfügt werden kann. Auf der Ebene der Gesellschaft fällt lediglich Gewerbesteuer an, deren Höhe die Gemeinde festlegt auf der Basis von 3,5 % des Gewerbeertrags multipliziert mit dem individuellen Hebesatz der Gemeinde, der in Niedersachsen zwischen 300 und 490 % liegt. Diese Gewerbesteuer wird auf die Einkommensteuer angerechnet.

Die GmbH ist eine juristische Person mit einer eigenen Vermögenssphäre und einem eigenen Einkommen und eigener Ertragsteuerpflicht. Solange keine Ausschüttungen erfolgen, treffen den Gesellschafter der GmbH keine steuerlichen Pflichten. Die GmbH hat einen fixen, einkommensunabhängigen Körperschaftsteuersatz von 15 % zzgl. 5,5 % Solidaritätszuschlag und zahlt ebenso Gewerbesteuer an die Gemeinde, die bei der privaten Steuer des Gesellschafters jedoch nicht anrechenbar ist. Eine Ausschüttung an die Gesellschafter wird mit 25 % versteuert zzgl. SolZ, wobei ein Antrag auf Besteuerung nach dem Teileinkünfteverfahren zum individuellen Steuersatz gestellt werden kann.

Gesamtsteuerbelastung

Unter Anwendung der Abgeltungssteuer ergibt sich bei der GmbH eine Gesamtsteuerbelastung des ausgeschütteten Gewinns in Höhe von 48,33 % (ohne Kirchensteuer), während der Spitzensteuersatz im Einkommensteuertarif inkl. SolZ 44,31 % beträgt.

Beispiel: Unternehmer, ledig, keine Kinder, keine anderen Einkünfte betreibt sein Unternehmen als GmbH (V1) bzw. Einzelunternehmen (V2). Der Gewinn vor Steuern beträgt alternativ 100 000 bzw. 200 000 Euro

Auswirkungen von Gewerbesteuerbefreiungen

a) Freistellung des Gewerbeertrages: Kraft Rechtsform ist die GmbH gewerbesteuerpflichtig. Ausnahmen regelt der § 3 GewStG. Allerdings sind davon nur wenige gewerbliche Betätigungen in der privaten Wirtschaft erfasst. Dies gilt z. B. für die Pflegebranche gem. § 3 Nr. 20 GewStG.

In diesem Fall ist die GmbH auch im Ausschüttungsfall vorteilhaft, weil die Gewerbesteuer ersatzlos fortfällt, ohne Folgeänderungen nach sich zu ziehen. Das ist im Personenunternehmen anders, da die Gewerbesteuer und deren Anrechnung auf die Einkommensteuer wegfallen, sodass sich praktisch keine nennenswerte Änderung ergibt.

Aber auch die Thesaurierung wird attraktiver. Da die Gewinne nur mit 15,83 % versteuert werden, stehen 14 % des Gewinns zusätzlich für die Innenfinanzierung zur Verfügung, aus der neue Erträge entstehen können. Die gesparten Steuern beschleunigen den Vermögensaufbau.

Achtung: Offenlegungspflicht für den Jahresabschluss

Hat das Unternehmen bisher noch eine natürliche Person als Vollhafter, ist die entstehende Offenlegungspflicht des Jahresabschlusses im elektronischen Bundesanzeiger nach Umwandlung in die GmbH ein Nachteil. Im Kern geht es dabei um den Ausweis des Jahresgewinns.

Im Sinne des Handelsrechts kleine Kapitalgesellschaften brauchen die Gewinn- und Verlustrechnung nicht offenlegen und bei geschickter Ausübung der Wahlrechte ist der Gewinn auch nicht in der Bilanz zu sehen. Denn bei der Offenlegung brauchen kleine und mittlere Kapitalgesellschaften nur die mit Buchstaben und römischen Zahlen bezeichneten Posten ausweisen. Die Untergliederung des Eigenkapitals nach Pflegebuchführungsverordnung basiert aber auf arabischen Zahlen, sodass die zusammengefasste Angabe in einem Wert für das Eigenkapital zulässig ist.

Ergänzt man diese Maßnahmen im reinen Bilanzausweis um Vorabausschüttungen auf den Gewinn des laufenden Jahres, sagt auch die absolute Veränderung des Postens Eigenkapital nichts über den Gewinn aus.

b) Vermögensverwaltende Immobilien-GmbH: Bei langfristig angelegtem Immobilienbesitz, dessen Erträge langfristig nicht benötigt werden, kann es eine Überlegung wert sein, den vermögensaufbauenden Steuerspareffekt im Privatvermögen zu nutzen, das dann allerdings Betriebsvermögen werden muss. Immobilieneinkünfte werden auf Antrag vom Gewerbeertrag gekürzt, wenn die GmbH ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet, wobei die Verwaltung eigenen Kapitalvermögens unschädlich ist. Eine reine Grundstücks-GmbH würde 15,83% Steuern kosten, wenn die Erträge thesauriert werden.

Das Pflegeheim-Beispiel lässt sich problemlos auf Vermietungsgewinne übertragen. Da die thesaurierten Erträge angelegt werden müssen, entsteht eventuell ein teilweise gewerbesteuerpflichtiger Bereich. Das kann man bei flexiblen Finanzierungsmodellen aber vermeiden, bei denen die Erträge zur Kredittilgung eingesetzt werden. Im Ergebnis mehren die ersparten Steuern das Vermögen.

Achtung: Fallstricke

Wer sich mit dieser Sparschwein-GmbH befassen möchte, muss auf vieles achten, um mit vorhandenen Grundstücken grunderwerbsteuerfrei und zu Buchwerten in die GmbH zu kommen, und in der laufenden Besteuerung nicht das Privileg der erweiterten Grundstückskürzung zu verlieren. Schon die von der GmbH auf einem Dach betriebene Photovoltaikanlage zerstört die Ausschließlichkeit der Vermögensverwaltung und damit die Gewerbesteuerfreiheit der Grundstückserträge, um nur ein Beispiel zu nennen.

Auch die Offenlegung könnte als störend empfunden werden. In den meisten Fällen wird es sich aber um eine sog. Kleinstkapitalgesellschaft handeln, die nur eine hoch aggregierte Bilanz beim Bundesanzeiger zu hinterlegen braucht. Solange nicht mehr als 10 Mitarbeiter beschäftigt werden und die Umsätze 700 000 Euro nicht übersteigen, ist das gewährleistet.

Fazit

Die unterschiedliche Besteuerungssystematik von Personen- und Kapitalgesellschaften ist bei der Rechtsformoptimierung zu beachten. In Abhängigkeit von der Ertragslage, dem Finanzierungsbedarf und den Ausschüttungsbedarfen der Gesellschafter ist das geeignete Modell zu bestimmen und in die anderen Ziele und Restriktionen der Rechtsformwahl einzupassen.

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