Artikel erschienen am 02.09.2020
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Meldepflicht für Steuergestaltungen

Keine Erweiterung auf inländische Gestaltungen – zahlreiche Unklarheiten bleiben

Von Frank Biermann, Hamburg | Roland Speidel, Bielefeld

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) veröffentlichte im Januar 2019 einen Referentenentwurf zur Umsetzung der seit Mai 2018 vorliegenden EU-Richtlinie zur Mitteilungspflicht grenzüberschreitender Steuergestaltungen. Die Regelungen sollten damals auch auf nationale Gestaltungen erweitert werden. Dies wird nunmehr nach erheblicher Kritik von verschiedener Seite mit dem Anfang Oktober durch die Bundesregierung beschlossenen Gesetzentwurf – derzeit – nicht weiterverfolgt; die entsprechenden Regelungen sind im aktuellen Gesetzentwurf nicht mehr enthalten. Allerdings bleiben dennoch in manchen Fallkonstellationen inländische Steuerpflichtige betroffen. Schließlich sind auch die verbleibenden Regelungen sehr auslegungsbedürftig, die Anzeigefristen eng und es besteht eine rückwirkende Mitteilungspflicht – Intermediäre und betroffene Steuerpflichtige sollten sich deshalb frühzeitig mit der Neuregelung insgesamt befassen.

Bild: Unsplash/Christian Wiediger

Anwendungsbereich

Der Gesetzentwurf definiert den Begriff „Steuergestaltung“ nicht. Damit dürfte ein Vorgehen gemeint sein, bei dem durch oder für den Nutzer eine bestimmte Struktur, ein Prozess oder eine Situation bewusst und aktiv herbeigeführt oder verändert wird und dies eine sonst nicht eintretende steuerrechtliche Folge auslöst.
Mitteilungspflichtiger „Intermediär“ ist derjenige, der eine grenzüberschreitende Steuergestaltung vermarktet, für Dritte konzipiert, organisiert oder zur Nutzung bereitstellt oder ihre Umsetzung durch Dritte verwaltet. Damit sind zwar im Wesentlichen z. B. Steuerberater, Rechtsanwälte, Beratungsfirmen, Banken usw. anzeigepflichtig. Soweit diese Berufsgruppen einer gesetzlichen berufsrechtlichen Verschwiegenheitspflicht unterliegen, soll die Anzeigepflicht aber auf den Steuerpflichtigen selbst oder einen anderen beteiligten Intermediär übergehen. Als Intermediäre sollen aber auch Unternehmen angesehen werden, deren eigene Steuerabteilung eine entsprechende Gestaltung entwickelt hat. Denn diese Unternehmen sind Nutzer der grenzüberschreitenden Steuergestaltung und unterliegen mangels eines externen Intermediärs den für jene geltenden Regelungen dann entsprechend.

Da im Zuge des internationalen Informationsaustauschs eine Meldung nur in einem Land nötig ist, begrenzt der Gesetzentwurf die Mitteilungspflicht auf Intermediäre mit Inlandsbezug. Dieser orientiert sich z. B. nach Wohnsitz, Geschäftsleitung/Sitz oder Betriebsstätte. Im Zuge der notwendigerweise allgemeinen EU-weit einheitlichen Regelungen kann ein Intermediär mit Inlandsbezug auch dann in Deutschland mitteilungspflichtig sein, wenn alle Nutzer und ihre Geschäftspartner in anderen Staaten ansässig sind und Deutschland materiell nicht tangiert ist.

Grenzüberschreitende Modelle

Das Kriterium „grenzüberschreitend“ ist erkennbar erfüllt, wenn z. B. nicht alle Beteiligten im selben Steuerhoheitsgebiet ansässig oder ein oder mehrere Beteiligte gleichzeitig in mehreren Hoheitsgebieten ansässig sind. Betroffen ist aber auch eine Gestaltung, die Auswirkungen auf den automatischen Informationsaustausch oder die Identifizierung des wirtschaftlichen Eigentümers hat. Damit kann eine in Deutschland mitteilungspflichtige Steuergestaltung auch dann vorliegen, wenn Deutschland gar nicht unmittelbar betroffen ist.

Zur den „an der Gestaltung Beteiligten“ gehören neben den unmittelbaren Nutzern auch deren Geschäftspartner. Dies gilt unabhängig davon, ob jene von der steuerlichen Wirkung der Gestaltung wissen oder – wenn sie davon wissen – sie selbst damit steuerliche Vorteile erzielen wollen.

Des Weiteren muss die Steuergestaltung mindestens eine durch das EU-Amtshilfegesetz erfasste Steuer betreffen. Das gilt insbesondere für die Einkommen-, die Körperschaft- und die Gewerbesteuer, nicht jedoch z. B. für die Umsatzsteuer.

Eine aus einzelnen Gestaltungen bestehende Steuergestaltung gilt insgesamt als grenzüberschreitende Steuergestaltung, wenn mindestens ein Schritt oder Teilschritt der Reihe grenzüberschreitend ist.

Kennzeichen für die Mitteilungspflicht

Für das Vorliegen bzw. die Abgrenzung einer Mitteilungspflicht sieht der Gesetzentwurf entsprechend der EU-Richtlinie einen abschließenden Katalog von Kennzeichen vor.

Einige Kennzeichen führen nur zusammen mit einem positiven „Main-benefit“-Test zu einer Mitteilungspflicht (sog. bedingte Kennzeichen). Beim „Main-benefit“-Test geht es darum, ob der Hauptvorteil oder einer der Hauptvorteile der Gestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils ist. Zusätzlich ist Voraussetzung, dass ein verständiger Dritter unter Berücksichtigung aller wesentlichen Fakten und Umstände vernünftigerweise erwarten kann, dass „Main benefit“ der grenzüberschreitenden Steuergestaltung die Erlangung eines steuerlichen Vorteils ist.

Andere bestimmte Kennzeichen bedeuten bei ihrem bloßen Vorliegen bereits eine mitteilungspflichtige Gestaltung (sog. unbedingte Kennzeichen). Bei Vorliegen dieser Konstellationen wird der steuerliche Vorteil der Gestaltung von vornherein unterstellt.

Das Abstellen auf bestimmte Kennzeichen erscheint praktikabel, da etwa anhand einer entsprechenden Prüfroutine eines Compliance-Management-Systems eine Beurteilung vorgenommen werden kann. Wie die Prüfung und Behandlung der einzelnen Kriterien in der Praxis allerdings tatsächlich zu erfolgen hat, ist angesichts der damit noch verbundenen Rechtsunsicherheiten weiterhin offen. Einige Kriterien sind trotz den Ausführungen in der Gesetzesbegründung in ihrer Ausgestaltung und Auslegung auch noch sehr umstritten. Gleiches gilt für den „Main-Benefit“-Test, da die Einordnung eines Steuervorteils als Hauptvorteil einer Gestaltung auch von schwer nachweisbaren subjektiven Komponenten abhängt.

Meldefrist, Rückwirkung

Ein mitteilungspflichtiges Steuergestaltungsmodell ist binnen 30 Tagen zu melden. Die Frist beginnt, wenn das Modell zur Nutzung bereitgestellt wird, das Modell nutzungsbereit ist oder der erste Schritt der Nutzung des Modells gemacht wurde – je nachdem, welcher Sachverhalt zuerst eintritt. Bei einem Übergang der Mitteilungspflicht von einem Berufsgeheimnisträger auf den Nutzer beginnt die Frist erst, wenn dieser von den mitteilungspflichtigen Informationen Kenntnis erlangt hat.

Grenzüberschreitende Steuergestaltungen, mit denen bereits ab dem Zeitpunkt des Inkrafttretens der EU-Richtlinie (25.06.2018) begonnen wurde, müssen nachträglich bis spätestens zum 31.08.2020 gemeldet werden. Diese sind also bereits jetzt zu dokumentieren und für die Meldung im Jahr 2020 vorzuhalten!

Für die Meldung soll eine digitale Plattform bereitgestellt werden. Ob diese rechtzeitig steht oder zunächst eine analoge Lösung genutzt werden muss, ist derzeit nicht abzuschätzen.

Angabe in der Steuererklärung

Gegenüber dem ursprünglichen Referentenentwurf sieht der Gesetzentwurf nunmehr zusätzlich noch vor, dass der jeweilige Nutzer einer grenzüberschreitenden Steuergestaltung diese in der Steuererklärung für die Steuerart und den Besteuerungszeitraum/-zeitpunkt anzugeben hat, in der sich der steuerliche Vorteil der grenzüberschreitenden Steuergestaltung erstmals auswirken soll. Dabei genügt die Angabe der zugeteilten Registrier- und Offenlegungsnummer.

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