Heute an die Zukunft denken – Gefahren einer Betriebsaufspaltung

Für viele mittelständische Unternehmer stellt sich die Frage, wie und ob betrieblich benötigtes Vermögen gesichert werden kann, wenn das Unternehmen einmal in Schieflage gerät. Eine beliebte Gestaltung ist es, wertvolle Betriebsgrundlagen, z. B. Grundstücke, nicht in die operativ tätige Gesellschaft einzubringen. Diese Betriebsgrundlagen werden lediglich an das Unternehmen vermietet, um nicht für betriebliche Schulden zu haften.

Durch diese Konstruktion kann steuerlich eine sog. Betriebsaufspaltung entstehen. Doch was ist überhaupt eine Betriebsaufspaltung? Welche Folgen hat sie für die laufende Besteuerung? Wann und mit welchen Folgen endet eine Betriebsaufspaltung und was ist bei der Unternehmensnachfolge zu beachten?

Abb: Beispiel zu einer Betriebsaufspaltung

1. Entstehung einer Betriebsaufspaltung

Eine Betriebsaufspaltung liegt vor, wenn eine oder mehrere Personen zusammen eine wesentliche Betriebsgrundlage an eine gewerblich tätige Personen- oder Kapitalgesellschaft (Betriebsunternehmen) vermieten oder verpachten und diese Personen bei der wesentlichen Betriebsgrundlage (Besitzunternehmen) und in dem Betriebsunternehmen ihren Willen durchsetzen können und damit beide Unternehmen beherrschen.

Durch die Nutzungsüberlassung wird eine „sachliche Verflechtung“ begründet. Grundstücke, wie Büro- und Verwaltungsgebäude oder Fabrikationsgrundstücke stellen regelmäßig wesentliche Betriebsgrundlagen dar, die eine sachliche Verflechtung begründen. Die Beherrschung des Besitzunternehmens und des Betriebsunternehmens durch die gleichen Personen gilt als „personelle Verflechtung“.

2. Folgen einer Betriebsaufspaltung

Die bloße Vermietung von Betriebsgrundlagen stellt grundsätzlich Vermögensverwaltung dar und führt nicht zu Einkünften aus Gewerbebetrieb. Neben dem Grundstück zählen zu dem fiktiven Betriebsvermögen des Besitzunternehmens auch die Anteile an dem Betriebsunternehmen (häufig eine GmbH).

Die Einnahmen aus der Vermietung und etwaige Gewinnausschüttungen aus dem Betriebsunternehmen sind als Einnahmen aus Gewerbebetrieb zu erfassen. Handelt es sich um Gewinnausschüttungen einer GmbH, unterliegen diese nicht der Abgeltungsteuer, sondern dem Teileinkünfteverfahren. Die Gewinnausschüttungen sind demnach zu 40 % steuerfrei. Die laufenden Einkünfte im Rahmen der Betriebsaufspaltung unterliegen zudem der Gewerbesteuer.

3. Berücksichtigung einer Betriebsaufspaltung bei der Unternehmensnachfolge

Bei der Planung der Unternehmensnachfolge ist neben der Erbschaftsteuer auch die Einkommensteuer im Blick zu behalten. Während bei der Erbschaftsteuer zahlreiche Begünstigungen für die Übertragung von betrieblichem Vermögen und Freibeträge für Ehegatten und Kinder greifen, gibt es Begünstigungen in diesem Umfang bei der Einkommensteuer nicht. Wird die Betriebsaufspaltung bei der Unternehmensnachfolge nicht bedacht, kann es zu einem ungewollten Ende der Betriebsaufspaltung kommen.

Ursachen für das Ende der Betriebsaufspaltung

Ursachen für das Ende der Betriebsaufspaltung können der Wegfall der personellen oder der sachlichen Verflechtung sein.

Die personelle Verflechtung entfällt bspw. beim Verkauf oder der Schenkung der Anteile an dem Betriebsunternehmen oder der wesentlichen Betriebsgrundlage (Besitzunternehmen), durch Erbfall, wenn verschie­dene Personen Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen erben. Gleiches gilt bei Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen der Betriebsgesellschaft. Die sachliche Verflechtung kann beispielsweise durch Beendigung des Miet- bzw. Pachtverhältnisses entfallen oder dadurch, dass die vermietete Betriebsgrundlage im Laufe der Zeit für das Betriebsunternehmen wertlos wird, weil das Betriebsunternehmen selbst Neuinvestitionen durchgeführt hat.

Unerwünschte Folge: Besteuerung eines Aufgabegewinns

Der Wegfall der Betriebsaufspaltung löst eine Betriebsaufgabe des Besitzunternehmens aus. Es ist ein Aufgabegewinn zu versteuern. Sämtliche stille Reserven sind aufzudecken.

Damit werden nicht nur die stillen Reserven der betroffenen wesentlichen Betriebsgrundlage, sondern auch die in den Anteilen an der Betriebsgesellschaft enthaltenen stillen Reserven besteuert. Dies führt regelmäßig zu erheblichen Einkommensteuerbelastungen auf einen Aufgabegewinn, dem keine liquiden Mittel gegenüberstehen. Ein etwaiger Freibetrag für Steuerpflichtige, die das 55. Lebensjahr vollendet haben oder die ermäßigte Besteuerung als außerordentliche Einkünfte im Sinne des Einkommensteuergesetzes fallen dabei regelmäßig nicht ins Gewicht. Gewerbesteuer fällt jedoch nicht an.

Vermeidung der Besteuerung eines Aufgabegewinns

Das Ende einer bestehenden Betriebsaufspaltung bzw. die Besteuerung eines Aufgabegewinns kann bei der Planung der Unter­nehmensnachfolge durchaus vermieden werden.

Die wesentliche Betriebsgrundlage und das Betriebsunternehmen sollten an dieselbe Person bzw. Personen mit gleichen Stimm- und Geschäftsführungsbefugnissen übertragen werden. Diese Übertragung muss auch zum gleichen Zeitpunkt erfolgen. Eine Übertragung zunächst nur der Anteile am Betriebsunternehmen, während die wesentliche Betriebsgrundlage zur Altersvorsorge noch zurückbehalten werden soll, führt zum Entfallen der personellen Verflechtung und damit zur Betriebsaufgabe. An andere in Betracht kommende Erben, die dadurch ausgeschlossen werden, sind gegebenenfalls Ausgleichszahlungen zu zahlen.

Unter Umständen kommt auch eine steuerneutrale Einlage der vermieteten wesentlichen Betriebsgrundlage in das Betriebsunternehmen in Betracht. Allerdings würde damit das ursprüngliche Ziel – die Verkleinerung der Haftungsmasse des Betriebsunternehmens – entfallen.

Fazit

Bei der Planung der Unternehmensnachfolge sollten stets auch die ertragsteuerlichen Konsequenzen bedacht werden. Übereilte Entscheidungen können hohe Steuerbelastungen auslösen, ohne dass tatsächlich liquide Mittel zur Verfügung stehen.